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  "id": "pgr-13333",
  "citation": "OJ-106-2005",
  "section": "pgr_opinions",
  "doc_type": "legal_opinion",
  "title_es": "Reforma del impuesto forestal y precisiones técnicas del tributo",
  "title_en": "Forestry tax reform and technical clarifications on the levy",
  "summary_es": "La Procuraduría General de la República analiza el proyecto de ley 15.904, que reforma los artículos 3, 42, 43 y 44 de la Ley Forestal y deroga un inciso de la Ley de Simplificación Tributaria. El proyecto busca corregir limitaciones en el cobro del impuesto forestal para generar recursos para combatir la tala ilegal y fomentar la reforestación. La PGR advierte que su opinión no es vinculante para la Asamblea Legislativa. Señala que el proyecto define mejor los elementos del tributo (hecho generador, base imponible, tarifa, sujeto pasivo), pero incurre en imprecisiones técnicas: confunde \"objeto del impuesto\" con \"hecho generador\", y \"hecho generador\" con el momento de ocurrencia; debe incluir como hecho generador la industrialización primaria sin transferencia; el inciso sobre base imponible del impuesto realmente regula la forma de pago; y debe aclararse que el \"declarante\" es un agente de retención. Además, para restablecer el beneficio del derogado artículo 30 sobre exención del impuesto sobre la renta, debe incorporarse expresamente, no basta con derogar la norma que lo eliminó.",
  "summary_en": "The Attorney General's Office reviews bill 15.904, which amends articles 3, 42, 43, and 44 of the Forestry Law and repeals a provision of the Tax Simplification Law. The bill aims to correct deficiencies in forestry tax collection to generate resources to combat illegal logging and promote reforestation. The PGR notes its opinion is non-binding for the Legislative Assembly. While the bill better defines tax elements (triggering event, tax base, rate, taxpayer), it contains technical inaccuracies: it confuses \"object of the tax\" with \"triggering event,\" and \"triggering event\" with its timing; primary wood industrialization without transfer must be included as a triggering event; a section on the tax base actually addresses payment method; and the \"declarant\" must be clearly identified as a withholding agent. Furthermore, restoring the benefit of repealed Article 30 (income tax exemption) requires its express reenactment, not mere repeal of the eliminating provision.",
  "court_or_agency": "",
  "date": "28/07/2005",
  "year": "2005",
  "topic_ids": [
    "forestry-law-7575",
    "_off-topic"
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  "primary_topic_id": "forestry-law-7575",
  "es_concept_hints": [
    "impuesto forestal",
    "hecho generador",
    "base imponible",
    "agente de retención",
    "contribuyente de derecho",
    "Código de Normas y Procedimientos Tributarios",
    "artículo 30 Ley Forestal"
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  "concept_anchors": [
    {
      "article": "Art. 42",
      "law": "Ley 7575"
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    {
      "article": "Art. 22 inciso l)",
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    {
      "article": "Arts. 31, 32, 17, 20, 23, 125",
      "law": "Código de Normas y Procedimientos Tributarios"
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  "keywords_es": [
    "impuesto forestal",
    "reforma Ley Forestal",
    "técnica tributaria",
    "hecho generador",
    "agente de retención",
    "Procuraduría General",
    "Ley 7575",
    "Ley 8114",
    "tala ilegal",
    "reforestación",
    "exención renta",
    "Código Tributario"
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  "keywords_en": [
    "forestry tax",
    "Forestry Law reform",
    "tax technique",
    "triggering event",
    "withholding agent",
    "Attorney General",
    "Law 7575",
    "Law 8114",
    "illegal logging",
    "reforestation",
    "income tax exemption",
    "Tax Code"
  ],
  "excerpt_es": "Si se analiza el artículo 42 de la Ley Forestal vigente, advertimos que el legislador al crear el Impuesto Forestal no precisó - acorde con la técnica tributaria - los elementos estructurales del tributo, situación que se pretende remediar con el proyecto que se analiza, toda vez que con la nueva redacción del artículo 42 se precisan los elementos esenciales del impuesto forestal, a saber: el hecho generador ( inciso c) ), base imponible ( inciso e) y f) ), tarifa ( inciso g) ) y sujeto pasivo ( inciso d) ). No obstante ello, siguen presentándose algunas imprecisiones, veamos:\n\n...\n\nAhora bien, si analizamos el artículo 42 del proyecto, advertimos que en su redacción se incurre en un error técnico, toda vez que lo que se denomina “Objeto del impuesto” en el inciso a) corresponde al concepto de hecho generador del tributo a que refiere el artículo 31 del Código Tributario, por cuanto la situación jurídica que se pretende afectar es precisamente la “transferencia o venta” de determinadas mercancías; mientras que lo que se denomina “Hecho generador” en el inciso c) no es más que “el momento en que ocurre el hecho generador”.\n\n...\n\nPor la forma en que está redactado el inciso d), no queda la menor duda que lo se denomina como “declarante” es un agente de retención del impuesto forestal - es decir el contribuyente de derecho -, siendo una de las obligaciones de éste, el presentar la declaración del impuesto retenido; en tanto lo que se denomina como contribuyente, es lo que en doctrina se denomina contribuyente de hecho o de facto, que aunque soporta la carga económica que implica el tributo, no tiene relevancia dentro de la relación jurídica tributaria.",
  "excerpt_en": "If we analyze article 42 of the current Forestry Law, we note that when creating the Forestry Tax the legislator did not specify—in accordance with tax technique—the structural elements of the levy, a situation that the bill under review seeks to remedy, since the new wording of article 42 specifies the essential elements of the forestry tax, namely: the triggering event (subsection c)), tax base (subsections e) and f)), rate (subsection g)), and taxpayer (subsection d)). Nevertheless, some inaccuracies remain:\n\n...\n\nHowever, if we analyze article 42 of the bill, we note that its wording contains a technical error, since what is called “Object of the tax” in subsection a) corresponds to the concept of the triggering event of the levy referred to in article 31 of the Tax Code, because the legal situation intended to be taxed is precisely the “transfer or sale” of certain goods; while what is called “Triggering event” in subsection c) is nothing more than “the moment when the triggering event occurs.”\n\n...\n\nFrom the way subsection d) is drafted, there is no doubt that what is called the “declarant” is a withholding agent for the forestry tax—that is, the taxpayer in law—one of whose obligations is to file the return for the tax withheld; whereas what is called the taxpayer is what doctrine terms the taxpayer in fact or de facto, who, although bearing the economic burden of the tax, has no relevance within the tax legal relationship.",
  "outcome": {
    "label_en": "Interpretive opinion",
    "label_es": "Dictamen interpretativo",
    "summary_en": "The PGR, non-bindingly, finds that the forestry tax reform bill improves tax technique but contains inaccuracies regarding the triggering event, tax base, and taxpayer that must be corrected, and warns that restoring the benefit of Article 30 requires its express inclusion in the law.",
    "summary_es": "La PGR, sin carácter vinculante, encuentra que el proyecto de reforma del impuesto forestal mejora la técnica tributaria pero contiene imprecisiones sobre el hecho generador, la base imponible y el sujeto pasivo que deben corregirse, y advierte que restablecer el beneficio del artículo 30 requiere su inclusión expresa en la ley."
  },
  "pull_quotes": [
    {
      "context": "Cuerpo del dictamen",
      "quote_en": "what is called “Object of the tax” in subsection a) corresponds to the concept of the triggering event of the levy referred to in article 31 of the Tax Code, because the legal situation intended to be taxed is precisely the “transfer or sale” of certain goods; while what is called “Triggering event” in subsection c) is nothing more than “the moment when the triggering event occurs.”",
      "quote_es": "lo que se denomina “Objeto del impuesto” en el inciso a) corresponde al concepto de hecho generador del tributo a que refiere el artículo 31 del Código Tributario, por cuanto la situación jurídica que se pretende afectar es precisamente la “transferencia o venta” de determinadas mercancías; mientras que lo que se denomina “Hecho generador” en el inciso c) no es más que “el momento en que ocurre el hecho generador”."
    },
    {
      "context": "Cuerpo del dictamen",
      "quote_en": "there is no doubt that what is called the “declarant” is a withholding agent for the forestry tax—that is, the taxpayer in law—one of whose obligations is to file the return for the tax withheld; whereas what is called the taxpayer is what doctrine terms the taxpayer in fact or de facto.",
      "quote_es": "no queda la menor duda que lo se denomina como “declarante” es un agente de retención del impuesto forestal - es decir el contribuyente de derecho -, siendo una de las obligaciones de éste, el presentar la declaración del impuesto retenido; en tanto lo que se denomina como contribuyente, es lo que en doctrina se denomina contribuyente de hecho o de facto."
    },
    {
      "context": "Cuerpo del dictamen",
      "quote_en": "for the bill to be consistent with its statement of purpose, it must necessarily include as a triggering event for the tax not only the transfer or sale of goods, but also the primary industrialization of wood in which no transfer of goods occurs.",
      "quote_es": "para que el proyecto sea armónico con la exposición de motivos, debe necesariamente incluirse como hecho generador del tributo, no solo la transferencia o venta de mercancías, sino también la industrialización primaria de la madera en la cual no media transferencia de las mercancías."
    }
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  "cites": [
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      "id": "norm-41661",
      "citation": "Ley 7575",
      "title_en": "Forestry Law",
      "title_es": "Ley Forestal",
      "doc_type": "law",
      "date": "13/02/1996",
      "year": "1996"
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        "label": "Ley de Simplificación y Eficiencia Tributarias"
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        "label": "Ley Forestal"
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  "source_url": "https://pgrweb.go.cr/scij/Busqueda/Normativa/Pronunciamiento/pro_ficha.aspx?param6=1&nDictamen=13333&strTipM=T",
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  "body_es_text": "Opinión Jurídica : 106 - J   del 28/07/2005   \n\n\n0J-106-2005\n\n28 de julio de 2005\n\n\n\n\n \n\n\n\n\n \n\n\n\n\n \n\n\n\n\n \n\n\n\n\nSeñora\n\n\n\n\nHannia Milena Durán\n\n\n\n\nJefe de Área\n\n\n\n\nComisión Permanente de Asuntos Agropecuarios y\n\n\n\n\nRecursos Naturales\n\n\n\nASAMBLEA LEGISLATIVA\nS.         D.\n\n \n\n\n\n\n \n\n\n\n\nEstimada señora:\n\n\n\n\n \n\n\n\n Con la aprobación de la señora Procuradora General de la República, me refiero a su oficio de fecha\n12 de julio del año en curso - que nos fuera remitido vía fax -, por medio del cual requiere el\ncriterio técnico jurídico de este Despacho con relación al Proyecto de: “REFORMA DE LOS ARTÍCULOS 3,\n42, 43, 44 DE LA LEY FORESTAL N° 7575 DE 16 DE ABRIL DE 1996 Y DEROGATORIA DEL INCISO L) DEL\nARTICULO 22 DE LA LEY 8114, LEY DE SIMPLIFICACION Y EFICIENCIA TRIBUTARIA DE 9 DE JULIO DE 2001”,\nexpediente legislativo N° 15.904 publicado en la Gaceta N° 113 de 13 de junio de 2005.\n\n\n\n\n \n\n\n\n De previo a dar respuesta a su solicitud, cabe advertir que de conformidad con el artículo 4° de la\nLey Orgánica de la Procuraduría General de la República (Ley N°6825 de 27 de setiembre de 1982, y\nsus reformas), sólo los órganos de la Administración Pública por medio de sus jerarcas, pueden\nrequerir el criterio técnico jurídico de la Procuraduría General de la República, condición que es\najena a la Asamblea Legislativa. No obstante, en un afán de colaboración con los señores Diputados,\nesta Procuraduría tramitará la consulta presentada, con la advertencia de que el criterio que se\nemite carece de efectos vinculantes, siendo su valor el de una mera opinión jurídica.\n\n\n\n\n \n\n\n\n Por otro lado, “…al no estarse en los supuestos que prevé el artículo 157 del Reglamento de la\nAsamblea Legislativa (consulta al Tribunal Supremo de Elecciones, la Universidad de Costa Rica, el\nPoder Judicial o una institución autónoma), a la solicitud que nos ocupa no le es aplicable el plazo\nde ocho días hábiles que dicho artículo dispone.”  (Ver OJ-097-2001 de 18 de julio de 2001).\n\n\n\n\n \n\n\n\n\n \n\n\n\n SOBRE EL PROYECTO DE REFORMA A LOS ARTICULOS 3, 42, 43, 44 DE LA LEY FORESTAL N° 7575 DE 16 DE\nABRIL DE 1996 Y DEROGATORIA DEL INCISO L) DEL ARTICULO 22 DE LA LEY N° 8114, LEY DE SIMPLIFICACION Y\nEFICIENCIA TRIBUTARIA DE 9 DE JULIO DE 2001.\n\n\n\n\n \n\n\n\n De la exposición de motivos del proyecto, se advierte que la intención de la reforma que se\nproponen los señores Diputados es corregir las limitaciones en el cobro del impuesto forestal que se\npresentan con la legislación actual, a fin de generar los recursos necesarios para consolidar una\ngestión institucional eficiente, que promueva la implementación de políticas públicas efectivas para\nasegurar el uso del recurso forestal y el control de la tala ilegal; restableciendo el artículo 30\nde la Ley Forestal para fomentar la reforestación y garantizar la producción sostenible de madera,\nmediante la inversión extranjera directa y el aporte de capital de empresas y productores\nnacionales.\n\n\n\n\n \n\n\n\n De previo a referirnos al proyecto, valga recordar que de conformidad con el Principio de Legalidad\nestipulado en los artículos 121 inciso 13) de nuestra Constitución Política y 5 del Código de Normas\ny Procedimientos Tributarios, la potestad de crear, modificar o suprimir tributos, definir el hecho\ngenerador de la relación tributaria, establecer las tarifas de los tributos y sus bases de cálculo,\nindicar el sujeto pasivo, otorgar exenciones, reducciones o beneficios, tipificar las infracciones y\nestablecer las respectivas sanciones, así como establecer privilegios, es una atribución exclusiva\ndel Estado, la cual se ejerce a través de la Asamblea Legislativa; de ahí que la Sala Constitucional\nreiteradamente ha dicho:\n\n\n\n\n \n\n\n\n “IV.- DE LA POTESTAD TRIBUTARIA DEL ESTADO. (…) el Estado tiene potestad soberana de exigir\ncontribuciones a personas o bienes que se hallan en su jurisdicción, o bien, de conceder\nexcepciones, de manera tal que bien se puede conceptualizar que esa potestad de gravar es el poder\nde sancionar normas jurídicas de las que se derive o pueda derivar la obligación de un tributo o de\nrespetar un límite tributario; poder que se encuentra limitado en los principios y valores que la\npropia Constitución Política establece (…)” (SCV-8755-2000)\n\n\n\n\n \n\n\n\n             Así las cosas, la reforma que se pretende no es más que el ejercicio de la competencia\ntributaria del Estado a través de varios miembros de la Asamblea Legislativa, competencia que debe\nser ejercida acorde con los principios constitucionales de justicia tributaria material.\n\n\n\n\n \n\n\n\n En lo que concierne al proyecto de reforma, la Procuraduría General se permite hacer las siguientes\nreflexiones:\n\n\n\n\n \n\n\n\n             Si se analiza el artículo 42 de la Ley Forestal vigente, advertimos que el legislador\nal crear el Impuesto Forestal no precisó - acorde con la técnica tributaria - los elementos\nestructurales del tributo, situación que se pretende remediar con el proyecto que se analiza, toda\nvez que con la nueva redacción del artículo 42 se precisan los elementos esenciales del impuesto\nforestal, a saber: el hecho generador ( inciso c) ), base imponible ( inciso e) y f) ), tarifa (\ninciso g) ) y sujeto pasivo ( inciso d) ). No obstante ello, siguen presentándose algunas\nimprecisiones, veamos:\n\n\n\n\n \n\n\n\n             El Código de Normas y Procedimientos Tributarios ( Código Tributario ) al regular lo\nconcerniente al hecho generador del tributo, distingue entre lo que es el hecho generador\npropiamente dicho, y el momento de la ocurrencia del hecho generador. Dice en lo que interesa el\nartículo 31:\n\n\n\n\n \n\n\n\n “Concepto. El hecho generador de la obligación tributaria es el presupuesto establecido por la ley\npara tipificar el tributo y cuya realización origina el nacimiento de la obligación”.\n\n\n\n\n \n\n\n\n\nEn tanto el artículo 32 dispone:\n\n\n\n\n \n\n\n\n “Momento en que ocurre el hecho generador. Se considera ocurrido el hecho generador de la\nobligación tributaria y existentes sus resultados:\n\n\n\n a)         En las situaciones de hecho, desde el momento en que se hayan realizado las\ncircunstancias materiales necesarias para que produzca los efectos que normalmente le corresponden;\ny\n\n\n\n b)         En las situaciones jurídicas, desde el momento en que estén definitivamente constituidas\nde conformidad con el derecho aplicable”.\n\n\n\n\n \n\n\n\n Ahora bien, si analizamos el artículo 42 del proyecto, advertimos que en su redacción se incurre en\nun error técnico, toda vez que lo que se denomina “Objeto del impuesto” en el inciso a) corresponde\nal concepto de hecho generador del tributo a que refiere el artículo 31 del Código Tributario, por\ncuanto la situación jurídica que se pretende afectar es precisamente la “transferencia o venta” de\ndeterminadas mercancías; mientras que lo que se denomina “Hecho generador” en el inciso c) no es más\nque “el momento en que ocurre el hecho generador”.\n\n\n\n\n \n\n\n\n Desde el punto de vista doctrinario cuando se habla de objeto del tributo, se está haciendo\nreferencia al elemento o hecho de la realidad que soporta el tributo, y sobre el que se hace recaer\nla carga tributaria en su caso. Es decir, se trata de un hecho o aspecto de la realidad, con\nexistencia previa a la definición normativa del hecho imponible, imponiéndose sobre el tributo por\nconsistir en una manifestación de capacidad contributiva. En tanto, cuando hablamos de hecho\nimponible o hecho generador, siempre es producto de la norma, de suerte tal que el hecho, acto u\noperación que en él se describe es lo que constituye el presupuesto objetivo del tributo.\n\n\n\n\n \n\n\n\n Teniendo en cuenta lo anterior, el error técnico a juicio de la Procuraduría General debe\nenmendarse.\n\n\n\n\n \n\n\n\n Aparte de ello, para que el proyecto sea armónico con la exposición de motivos, debe necesariamente\nincluirse como hecho generador del tributo, no solo la transferencia o venta de mercancías, sino\ntambién la industrialización primaria de la madera en la cual no media transferencia de las\nmercancías.\n\n\n\n\n \n\n\n\n En lo que respecta a la base imponible, regulada en lo incisos e) y f) también se dan\nimprecisiones. En el inciso e) se regula lo concerniente a la “Base imponible en cada operación\ngravada”, en tanto en el inciso f) se regula lo concerniente a la “Base imponible del impuesto”.\n\n\n\n\n \n\n\n\n Al respecto el inciso f) no tiene razón de ser por cuanto lo que se regula en dicho inciso es la\nforma en como debe pagarse el tributo.\n\n\n\n\n \n\n\n\n Si partimos de que la base imponible, a la luz de la doctrina, se ha definido como \"...el medio con\nque cuenta el tributo para ajustar su cuota a la capacidad contributiva que se somete a gravamen; o\ncomo la magnitud que permite cifrar la prestación tributaria del contribuyente, en consonancia con\nsu capacidad económica, por el tributo objeto de exacción \". ( César Albiñana. SISTEMA TRIBUTARIO\nESPAÑOL Y COMPARADO. Editorial Tecnos S.A, Madrid 1992 ). Debemos afirmar entonces que tal\npretensión se cumple en el inciso e) del artículo 42 del proyecto, por lo que el inciso f) no tiene\nrazón de ser. De ahí que lo conveniente es cambiar el título de dicho inciso por el de\n“Determinación del impuesto”, e incorporar el concepto de “Base presunta” en el inciso e) por cuanto\nde conformidad con el artículo 125 del Código Tributario, la base presunta es una forma de\ndeterminación de la obligación tributaria.\n\n\n\n\n \n\n\n\n             En lo que respecta a la definición del sujeto pasivo del impuesto también se dan\nalgunas imprecisiones.\n\n\n\n\n \n\n\n\n De conformidad con el Código de Normas y Procedimientos Tributarios, dentro de la relación jurídica\ntributaria pueden distinguirse dos modalidades de sujeto pasivo. Por un lado el llamado sujeto\npasivo por deuda propia, que es aquél respecto del cual se verifica el hecho generador de la\nobligación tributaria y que comúnmente se le conoce como el contribuyente. Dice en lo que interesa\nel artículo 17 del Código de Normas y Procedimientos Tributarios:\n\n\n\n\n \n\n\n\n “Obligados por deuda propia ( contribuyentes ). Son contribuyentes las personas respecto de las\ncuales se verifica el hecho generador de la obligación tributaria. (…)”\n\n\n\n\n \n\n\n\n             Por otro lado se encuentra el llamado sujeto pasivo por deuda ajena, conocido como\nresponsables, y que la doctrina los define como aquella persona obligada que sin tener el carácter\nde contribuyente, deben por disposición expresa de la ley, cumplir con las obligaciones que le son\npropias a éste. Dice en lo que interesa el artículo 20 del Código Tributario:\n\n\n\n\n \n\n\n\n “Obligados por deuda ajena ( responsables). Son responsables las personas obligadas por deuda\ntributaria ajena, o sea, que sin tener el carácter de contribuyentes deben, por disposición expresa\nde la ley, cumplir con las obligaciones correspondientes a éstos.”\n\n\n\n\n \n\n\n\n Dentro de la categoría de responsables se incluyen los llamados agentes retención y de percepción,\nentendidos como las personas físicas o jurídicas designadas por ley, para efectuar la retención o\npercepción del tributo. Al respecto dice el artículo 23 del Código Tributario:\n\n\n\n\n \n\n\n\n “Agentes de retención y de percepción. Son agentes de retención o de percepción, las personas\ndesignadas por ley, que por sus funciones públicas o por razón de su actividad oficio o profesión,\nintervengan en actos u operaciones en los cuales deban efectuar la retención o percepción del\ntributo correspondiente.”\n\n\n\n\n \n\n\n\n Si analizamos el inciso d) del proyecto ( el proyecto dice b) ), cuando se habla de “declarante” se\nhace referencia a las personas físicas o jurídicas, de derecho o de hecho, públicas o privadas, que\nrealicen ventas o presten servicios de aserrío; en tanto cuando se refiere al contribuyente, se\nindica que son las personas físicas o jurídicas, de hecho o de derecho, públicas o privadas, que\nadquieran la madera en troza, madera en cuadro o aserrada, madera cepillada en cualquiera de sus\ncaras, madera moldurada, madera en chapas y madera contrachapada, así como los que adquieran el\nservicio de aserrío.\n\n\n\n\n \n\n\n\n Por la forma en que está redactado el inciso d), no queda la menor duda que lo se denomina como\n“declarante” es un agente de retención del impuesto forestal - es decir el contribuyente de derecho\n-, siendo una de las obligaciones de éste, el presentar la declaración del impuesto retenido; en\ntanto lo que se denomina como contribuyente, es lo que en doctrina se denomina contribuyente de\nhecho o de facto, que aunque soporta la carga económica que implica el tributo, no tiene relevancia\ndentro de la relación jurídica tributaria.\n\n\n\n\n \n\n\n\n Desde esta perspectiva quien debe inscribirse como contribuyente del impuesto es el “agente\nretenedor” tal y como opera en el impuesto general sobre las ventas, ello para ser consecuente con\nlo dispuesto en el inciso h) del proyecto, cuando se regula lo concerniente a la liquidación y pago\ndel impuesto.\n\n\n\n\n \n\n\n\n             En el proyecto debe quedar claro, que cuando se trate de centros de industrialización\nprimaria de la madera, los dueños de éstos deben asumir el pago del impuesto cuando no medie\ntransferencia de las mercancías, motivo por el cual se debe ampliar el concepto de hecho generador,\ntal y como se recomienda supra.\n\n\n\n Finalmente, en cuanto a restablecer el beneficio contenido en el artículo 30 de la Ley Forestal que\nfue derogado por el inciso l) del artículo 22 de la Ley de Simplificación y Eficiencia Tributaria,\nvalga decir, que si lo que se pretende es restablecer el beneficio que otorgaba el artículo 30 que\notorgaba la exención de pagar el impuesto sobre la renta por las ganancias obtenidas en la\ncomercialización de productos provenientes de sus plantaciones forestales, así lo debe disponer\nexpresamente en el proyecto, toda vez que la simple derogatoria del inciso l) del artículo 22 de la\nLey N° 8114 no incorpora nuevamente el artículo 30 derogado al ordenamiento jurídico.\n\n\n\n\n \n\n\n\n\nCon toda consideración suscribe atentamente;\n\n\n\n\n \n\n\n\n\n \n\n\n\n\n \n\n\n\n\n \n\n\n\n\n \n\n\n\n                                                                                 Lic. Juan Luis\nMontoya Segura\n\n\n\n                                                                                 PROCURADOR\nTRIBUTARIO\n\n\n\n\n \n\n\n\n\n \n\n\n\n\nJLMS/gcga",
  "body_en_text": "Legal Opinion: 106 - J of 07/28/2005\n\n0J-106-2005\n\nJuly 28, 2005\n\nMrs.\nHannia Milena Durán\nHead of Area\nPermanent Commission on Agricultural Affairs and Natural Resources\nASAMBLEA LEGISLATIVA\nS. D.\n\nDear Mrs. Durán:\n\nWith the approval of the Attorney General of the Republic, I refer to your official letter dated July 12 of this year—sent to us via fax—by which you request the technical legal opinion of this Office regarding the Bill for: “REFORM OF ARTICLES 3, 42, 43, 44 OF LEY FORESTAL N° 7575 OF APRIL 16, 1996 AND DEROGATION OF SUBSECTION L) OF ARTICLE 22 OF LAW 8114, LEY DE SIMPLIFICACION Y EFICIENCIA TRIBUTARIA OF JULY 9, 2001”, legislative file N° 15.904 published in La Gaceta N° 113 of June 13, 2005.\n\nPrior to responding to your request, it is worth noting that in accordance with Article 4 of the Ley Orgánica de la Procuraduría General de la República (Law N°6825 of September 27, 1982, and its reforms), only the bodies of the Public Administration, through their highest-ranking officials, may request the technical legal opinion of the Procuraduría General de la República, a condition which is inapplicable to the Asamblea Legislativa. However, in a spirit of collaboration with the Representatives, this Procuraduría will process the submitted consultation, with the warning that the opinion issued lacks binding effects, its value being that of a mere legal opinion.\n\nFurthermore, “…since the situations provided for in Article 157 of the Reglamento of the Asamblea Legislativa (consultation with the Tribunal Supremo de Elecciones, the Universidad de Costa Rica, the Poder Judicial, or an autonomous institution) do not apply, the eight-business-day deadline established by said article is not applicable to the request at hand.” (See Legal Opinion OJ-097-2001 of July 18, 2001).\n\nON THE BILL TO REFORM ARTICLES 3, 42, 43, 44 OF LEY FORESTAL N° 7575 OF APRIL 16, 1996 AND DEROGATE SUBSECTION L) OF ARTICLE 22 OF LAW N° 8114, LEY DE SIMPLIFICACION Y EFICIENCIA TRIBUTARIA OF JULY 9, 2001.\n\nFrom the bill’s statement of purpose (exposición de motivos), it is evident that the intention of the reform proposed by the Representatives is to correct the limitations in the collection of the forest tax (impuesto forestal) present in the current legislation, in order to generate the necessary resources to consolidate efficient institutional management, which promotes the implementation of effective public policies to ensure the use of the forest resource and the control of illegal logging; reinstating Article 30 of the Ley Forestal to promote reforestation and guarantee sustainable timber production, through direct foreign investment and capital contributions from domestic companies and producers.\n\nBefore addressing the bill, it is worth recalling that in accordance with the Principle of Legality stipulated in Articles 121 subsection 13) of our Political Constitution and 5 of the Código de Normas y Procedimientos Tributarios (Tax Code), the power to create, modify, or suppress taxes (tributos), define the taxable event (hecho generador) of the tax relationship, establish the tax rates and their calculation bases, indicate the taxpayer (sujeto pasivo), grant exemptions, reductions, or benefits, classify infractions and establish the respective sanctions, as well as establish privileges, is an exclusive attribution of the State, which is exercised through the Asamblea Legislativa; hence, the Sala Constitucional has repeatedly stated:\n\n“IV.- ON THE TAXING POWER OF THE STATE. (…) the State has the sovereign power to demand contributions from persons or property within its jurisdiction, or to grant exceptions, in such a way that this power to tax can be conceptualized as the power to sanction legal norms from which the obligation for a tax or to respect a tax limit may derive; a power that is limited by the principles and values that the Political Constitution itself establishes (…)” (SCV-8755-2000)\n\nThus, the intended reform is nothing more than the exercise of the State's tax authority through various members of the Asamblea Legislativa, an authority that must be exercised in accordance with the constitutional principles of material tax justice.\n\nRegarding the reform bill, the Procuraduría General allows itself to make the following reflections:\n\nIf we analyze Article 42 of the current Ley Forestal, we notice that the legislator, upon creating the forest tax (Impuesto Forestal), did not specify—in accordance with tax technique—the structural elements of the tax, a situation that the bill under analysis intends to remedy, since with the new wording of Article 42, the essential elements of the forest tax are specified, namely: the taxable event (hecho generador) (subsection c)), taxable base (base imponible) (subsections e) and f)), tax rate (tarifa) (subsection g)), and taxpayer (sujeto pasivo) (subsection d)). Nevertheless, some inaccuracies still arise, let us see:\n\nThe Código de Normas y Procedimientos Tributarios (Tax Code), when regulating matters concerning the taxable event of the tax, distinguishes between what is the taxable event itself and the moment when the taxable event occurs. Article 31 states, in relevant part:\n\n“Concept. The taxable event (hecho generador) of the tax obligation is the presupposition established by law to classify the tax and whose realization gives rise to the obligation.”\n\nMeanwhile, Article 32 provides:\n\n“Moment when the taxable event occurs. The taxable event of the tax obligation is considered to have occurred and its results to exist:\na) In factual situations, from the moment the material circumstances necessary for it to produce the effects normally corresponding to it have been realized; and\nb) In legal situations, from the moment they are definitively constituted in accordance with the applicable law”.\n\nNow, if we analyze Article 42 of the bill, we notice that its wording incurs a technical error, since what is called “Object of the tax” (Objeto del impuesto) in subsection a) corresponds to the concept of the taxable event of the tax referred to in Article 31 of the Tax Code, because the legal situation intended to be affected is precisely the “transfer or sale” of certain goods; while what is called “Taxable event” (Hecho generador) in subsection c) is nothing more than “the moment when the taxable event occurs”.\n\nFrom a doctrinal point of view, when speaking of the object of the tax, reference is being made to the element or fact of reality that supports the tax, and upon which the tax burden is made to fall, as the case may be. That is, it is a fact or aspect of reality, with existence prior to the normative definition of the chargeable event (hecho imponible), imposing itself on the tax by consisting of a manifestation of ability to pay (capacidad contributiva). Meanwhile, when we speak of the chargeable event or taxable event (hecho imponible or hecho generador), it is always a product of the norm, such that the fact, act, or operation described therein is what constitutes the objective presupposition of the tax.\n\nBearing the foregoing in mind, the technical error, in the judgment of the Procuraduría General, must be corrected.\n\nApart from that, for the bill to be harmonious with the statement of purpose (exposición de motivos), it must necessarily include as a taxable event of the tax, not only the transfer or sale of goods, but also the primary industrialization of wood in which there is no transfer of the goods.\n\nRegarding the taxable base, regulated in subsections e) and f), inaccuracies also occur. Subsection e) regulates matters concerning the “Taxable base in each taxed operation” (Base imponible en cada operación gravada), while subsection f) regulates matters concerning the “Taxable base of the tax” (Base imponible del impuesto).\n\nIn this regard, subsection f) has no reason to exist because what is regulated in said subsection is the way in which the tax must be paid.\n\nIf we start from the premise that the taxable base, in light of the doctrine, has been defined as \"...the means available to the tax to adjust its quota to the ability to pay that is subjected to taxation; or as the magnitude that allows for quantifying the taxpayer's tax payment, in accordance with their economic capacity, for the tax object of the levy\". (César Albiñana. SISTEMA TRIBUTARIO ESPAÑOL Y COMPARADO. Editorial Tecnos S.A, Madrid 1992). We must then affirm that such a purpose is fulfilled in subsection e) of Article 42 of the bill, therefore subsection f) has no reason to exist. Hence, what is advisable is to change the title of said subsection to “Determination of the tax” (Determinación del impuesto), and incorporate the concept of “Presumptive base” (Base presunta) in subsection e) since, in accordance with Article 125 of the Tax Code, the presumptive base is a form of determining the tax obligation.\n\nRegarding the definition of the taxpayer (sujeto pasivo) of the tax, some inaccuracies also occur.\n\nIn accordance with the Código de Normas y Procedimientos Tributarios, two modalities of taxpayer (sujeto pasivo) can be distinguished within the tax legal relationship. On one hand, the so-called taxpayer for their own debt, which is the one for whom the taxable event of the tax obligation is verified and who is commonly known as the taxpayer (contribuyente). Article 17 of the Código de Normas y Procedimientos Tributarios states, in relevant part:\n\n“Persons liable for their own debt (taxpayers). Taxpayers (contribuyentes) are the persons for whom the taxable event (hecho generador) of the tax obligation is verified. (…)”\n\nOn the other hand, there is the so-called taxpayer for another's debt, known as responsible parties, and whom the doctrine defines as that obligated person who, without having the character of a taxpayer (contribuyente), must, by express provision of the law, comply with the obligations pertaining to the latter. Article 20 of the Tax Code states, in relevant part:\n\n“Persons liable for another's debt (responsible parties). Responsible parties are the persons obligated for another's tax debt, that is, who without having the character of taxpayers (contribuyentes) must, by express provision of the law, comply with the obligations corresponding to these.”\n\nWithin the category of responsible parties are included the so-called withholding and collection agents, understood as natural or legal persons designated by law to carry out the withholding or collection of the tax. In this regard, Article 23 of the Tax Code states:\n\n“Withholding and collection agents. Withholding or collection agents are the persons designated by law, who, by their public functions or by reason of their activity, office, or profession, intervene in acts or operations in which they must carry out the withholding or collection of the corresponding tax.”\n\nIf we analyze subsection d) of the bill (the bill says b)), when speaking of “declarant” (declarante), reference is made to the natural or legal persons, de jure or de facto, public or private, who make sales or provide sawmill services; whereas when referring to the taxpayer (contribuyente), it indicates that these are the natural or legal persons, de facto or de jure, public or private, who acquire timber in logs, squared or sawn timber, planed timber on any of its faces, molded timber, wood in veneers, and plywood, as well as those who acquire the sawmill service.\n\nDue to the way subsection d) is drafted, there is not the slightest doubt that what is called the “declarant” (declarante) is a withholding agent for the forest tax—that is, the legal taxpayer—with one of the latter's obligations being to file the return for the tax withheld; whereas what is called the taxpayer (contribuyente) is what in doctrine is called the de facto taxpayer, who, although bearing the economic burden implied by the tax, has no relevance within the tax legal relationship.\n\nFrom this perspective, the one who must register as a taxpayer for the tax is the “withholding agent” just as operates in the general sales tax, this to be consistent with the provisions of subsection h) of the bill, when it regulates matters concerning the liquidation and payment of the tax.\n\nIn the bill, it must be clear that when dealing with centers for primary industrialization of wood, their owners must assume payment of the tax when there is no transfer of the goods, which is why the concept of the taxable event (hecho generador) must be broadened, as recommended above.\n\nFinally, regarding reinstating the benefit contained in Article 30 of the Ley Forestal that was derogated by subsection l) of Article 22 of the Ley de Simplificación y Eficiencia Tributaria, it is worth stating that if the intention is to reinstate the benefit granted by Article 30, which provided an exemption from paying the income tax (impuesto sobre la renta) for profits obtained from the commercialization of products from one's forest plantations, the bill must expressly provide for this, since the simple derogation of subsection l) of Article 22 of Law N° 8114 does not reincorporate the derogated Article 30 into the legal system.\n\nWith every consideration, respectfully yours;\n\nLic. Juan Luis Montoya Segura\nPROCURADOR TRIBUTARIO\n\nJLMS/gcga"
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